Continuamos con la serie de post sobre impuestos en la notaría, hoy hablaremos sobre el IVA y como se complementa con el ITPO en la venta de inmuebles.
Ley reguladora
Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto del Valor Añadido
Real Decreto, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto del Valor Añadido
Actos sobre los que recae
En relación a la venta de inmuebles encontramos fundamentalmente tres supuestos de aplicación del impuesto:
1) Primera venta de edificación efectuada por el promotor a un tercero.
2) Primera venta de edificación efectuada por empresario tras haber procedido a la rehabilitación del inmueble.
3) Segunda o posterior venta realizada por empresario a otro diferente previo cumplimiento de unas formalidades y prerrequisitos que veremos más adelante en este mismo post.
4) Transmisiones de solares o edificios para construir o rehabilitar, aunque se trate de segundas transmisiones.
No es de aplicación a operaciones sobre inmuebles sitos en Islas Canarias, Ceuta y Melilla.
Obligado al pago
El empresario que efectúa la venta en los casos 1), 2) y 4), el comprador en el 3).
No obstante, en el impuesto del IVA no debemos confundir el obligado al pago con quien efectivamente soporta el pago, que será el adquirente en todos los casos. Este adquirente en todo caso podrá deducirse el mencionado IVA si destina el inmueble a una actividad sujeta y no exenta de IVA como puede ser una actividad profesional o lo destina a alquiler)
Compatibilidad con otros impuestos
Sin perjuicio de las repercusiones en la Renta de estos actos, sí debemos tener en cuenta que un acto que tributa por IVA no lo hará en ningún caso por ITPO (Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas), pero sí puede hacerlo conjuntamente con AJD (Actos jurídicos documentados), al ser impuestos compatibles.
Devengo
Es instantáneo, es decir, en el momento de firmar la venta ante notario se genera el hecho imponible y por tanto la obligación impositiva. Ello sin perjuicio de que la declaración-liquidación a favor de Hacienda deba realizarse con carácter periódico (trimestral o mensual según los casos).
Forma de tramitación
Se efectúa mediante la presentación del modelo 303. Si se trata de operaciones ocasionales deberá realizarse con posterioridad a la firma de la operación, en otro caso la presentación tiene carácter periódico.
Normalmente la presentación será con carácter trimestral, salvo para grandes empresas o si hubiere derecho a solicitar la llamada “devolución rápida” en cuyo caso la obligación será mensual.
Gravamen
El IVA se estructura en tres escalas:
4% para el caso de venta de vivienda de protección oficial (VPO)
10% para el caso de venta de vivienda
21% para las ventas de locales o pisos destinados a un uso meramente turístico. A estos efectos el hecho de que dispongan de “licencia de primera ocupación” o de “licencia de apertura y funcionamiento” para actividad turística puede ser el elemento determinante para tributar de un modo u otro.
Renuncia a la exención del IVA en segundas o posteriores tranmisiones
Al analizar los actos sobre los que recae el impuesto, vimos en el apartado 3) que cabe la posibilidad de tributar por IVA en determinadas ventas realizadas por empresario no promotor. Con carácter general todas las segundas ventas realizadas tanto por particulares como por empresarios están sujetas y exentas de IVA. Ello no implica que no tributen a Hacienda, sino que esta tributación se realiza por un concepto diferente, el ITPO.
Ahora bien, expuesto lo anterior, la ley concede en determinados escenarios a los empresarios que tienen derecho a la deducción del IVA la posibilidad de tributar por este impuesto renunciando a la exención, de modo que no tributan por ITPO y sí por un impuesto que tras la deducción puede llegar a tener efecto neutro en sus balances.
– El vendedor debe estar utilizando el inmueble en una actividad empresarial.
– El adquirente debe ser una persona física o sociedad que vaya a usar el inmueble para una actividad empresarial, así como tener derecho a una deducción total o parcial del IVA soportado.
– Ambas partes deberán comunicarse recíprocamente la renuncia a la exención del IVA en la propia escritura de compraventa ante notario (no vale ante Hacienda una comunicación posterior). Esta comunicación implica una inversión en el sujeto pasivo del IVA y que la operación no estará sujeta a ITPO, con el que es incompatible, no así con AJD que sí se devengará en la operación al ser compatible con el primer impuesto.
¿Conviene ejercitar dicha renuncia?
Para el empresario adquirente puede resultar más conveniente esta forma de tributación en la medida en que pueda deducirse el IVA soportado, ahora bien, es conveniente realizar previamente algunos cálculos fiscales para valorar la conveniencia de la renuncia. Sobre este particular debemos considerar si:
– Cabe la deducción íntegra de dicho IVA o solo parte de él.
– Que la operación estará sujeta al 21% al no poder recaer sobre inmueble cuyo destino sea vivienda.
– Que la operación estará sujeta a AJD. Que muchas Comunidades fijan un gravamen superior de AJD a estas operaciones para evitar la renuncia (ya que no les conviene fiscalmente al ser el ITPO un tributo autonómico y el IVA estatal con recaudación cedida al 50%.
– Que algunas Comunidades Autónomas fijan gravámes reducidos de entre un 2 y un 4% en ITPO a estas operaciones para incentivar a las partes a no renunciar a la exención del IVA y así recaudar ellas el importe íntegro del gravamen.
Por todo ello es conveniente hacer un estudio previo de las consecuencias fiscales de la operación para así determinar cual es la trascendencia tributaria de optar por una u otra opción.
Casos especiales
Garajes y trasteros
Si el comprador de una vivienda al promotor planea adquirir del mismo modo algún garaje o trastero en el mismo inmueble, es especialmente conveniente que realice la adquisición al mismo tiempo y no la retrase a un momento posterior (por ejemplo sería desaconsejable dilatar la operación a un momento posterior en el que disponga de mayor liquidez). Ello por los siguientes motivos:
– Si la compra del garaje (hasta dos plazas) y/o el trastero se efectúa junto a la vivienda el IVA devengado será del 10%. Si se realiza con posterioridad tributará por el 21%.
– Si en el futuro decide vender la vivienda y los anexos y destina el importe a adquirir otra vivienda, todas las ganancias obtenidas quedarán exentas por IRPF (exención por reinversión en vivienda habitual). Ello no ocurriría si la adquisición se realiza de forma separada.
– Al adquirirse separadamente de la vivienda tendrá también incidencia negativa en la declaración del contribuyente comprador, pues tributará por imputación de rentas (de este concepto hablaremos en otro post más adelante)
Uso por la promotora del inmueble
Si la empresa promotora utiliza alguno de los locales del edificio construido para su propio uso (así por ejemplo para oficinas o para promoción inmobiliaria del inmueble), y este uso se prorroga durante dos o más años, la posterior transmisión del mismo ya no computa como primera venta a efectos del IVA y estará por lo tanto exenta y sujeta a ITPO. Todo ello sin perjuicio de que si el comprador es empresario quepa de nuevo renuncia a la exención.
Como normalmente a la empresa constructora le conviene que la tributación se efectúe por IVA, ya que es deducible, sería aconsejable que rote el local del edificio destinado a oficinas o promoción cada cierto tiempo, sin que nunca opere dos años seguidos en el mismo.
Hasta otra,
Ignacio Martínez
